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Uma proposta diferente, apresentar a realidade da Contabilidade Pública brasileira através dos olhos de um Contador Público militante, efetivo e atuante. Traremos, mensalmente, exemplos de casos reais, modelos para análise e assuntos que valorizam o contador e a contabilidade pública.

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A LRF e os efeitos do amadorismo na gestão pública.

A Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF) chegou a sua maior idade, aos dezoito anos. Embora seja inovadora para a época, essa lei é menos respeitada a cada dia. Sancionada em 04 de maio de 2000, a Lei Complementar nº 101 veio para, dentre outras coisas, regulamentar o artigo 163 da Constituição Federal, cuja redação diz o seguinte:

“Lei complementar disporá sobre:

  1. finanças públicas;
  2. dívida pública externa e interna, incluída a das autarquias, fundações e demais entidades controladas pelo poder público;”

A LRF não revogou a Lei 4.320/64, visto que essa tem objeto distinto. Enquanto a Lei 4.320/64 estabelece normas gerais de finanças públicas, a LRF foca na boa gestão fiscal e atribuiu à contabilidade pública novas ferramentas de fiscalização e controle, o que garante um caráter mais gerencial.

Dessa forma, as informações contábeis passam a interessar a toda a sociedade, pois o que antes era apenas de interesse dos gestores e órgão de controle, agora é uma ferramenta de controle social.

Faz-se necessário compreendermos alguns conceitos antes de continuarmos o raciocínio. Vejamos:

Despesas de exercícios anteriores

Segundo o nosso nobre prof. Deusvaldo Carvalho, essas são despesas cujos fatos geradores ocorreram em exercícios anteriores, não havendo, no presente, recursos do respectivo orçamento (passado) para sanar tais despesas.

Será, pois, necessário utilizar os recursos orçamentários e financeiros do orçamento atual.

Essa denominação refere-se a uma dotação orçamentária que se destina a dar condições de empenhar as despesas resultantes de compromissos gerados em exercícios financeiros já encerrados, desde que o orçamento do exercício em que foram originadas possuísse saldo suficiente para atendê-las, e estas não tenham sido processadas em época própria. (ANDRADE)

A definição legal, consoante o Art. 37 da 4.320/64.

As despesas de exercícios encerrados, para as quais o orçamento respectivo consignava crédito próprio, com saldo suficiente para atendê-las, que não se tenham processado na época própria, bem como os Restos a Pagar com prescrição interrompida e os compromissos reconhecidos após o encerramento do exercício correspondente poderão ser pagos à conta de dotação específica consignada no orçamento, discriminada por elementos, obedecida, sempre que possível, a ordem cronológica.

Por sua vez, o Decreto 93.872/86 em seu artigo 22 também trata o tema:

art. 22. As despesas de exercícios encerrados, para as quais o orçamento respectivo consignava crédito próprio com saldo suficiente para atendê-las, que não se tenham processado na época própria, bem como os Restos a Pagar com prescrição interrompida, e os compromissos reconhecidos após o encerramento do exercício correspondente, poderão ser pagos à conta de dotação destinada a atender despesas de exercícios anteriores, respeitada a categoria econômica própria (Lei nº 4.320/64, art. 37).

1º O reconhecimento da obrigação de pagamento, de que trata este artigo, cabe à autoridade competente para empenhar a despesa.

2º Para os efeitos deste artigo, considera-se:

a) despesas que não se tenham processado na época própria, aquelas cujo empenho tenha sido considerado insubsistente e anulado no encerramento do exercício correspondente, mas que, dentro do prazo estabelecido, o credor tenha cumprido sua obrigação; (grifo nosso)

b) restos a pagar com prescrição interrompida, a despesa cuja inscrição como restos a pagar tenha sido cancelada, mas ainda vigente o direito do credor;

c) compromissos reconhecidos após o encerramento do exercício, a obrigação de pagamento criada em virtude de lei, mas somente reconhecido o direito do reclamante após o encerramento do exercício correspondente. (grifo nosso)

O reconhecimento das despesas de exercícios anteriores requer uma evidenciação um pouco diferente do trâmite natural das despesas públicas.

Para atender ao disposto no artigo 37 da Lei nº 4.320/64, o gestor público deverá formalizar o ato através de um processo administrativo que fundamente a autorização da despesa. Segundo a doutrina, esse processo deverá conter além dos requisitos de praxe os seguintes itens:

  • declaração do contador de que a despesa atende ao disposto no art. 37 da Lei nº 4.320/64;
  • parecer jurídico;
  • ato do gestor reconhecendo que a despesa é realmente devida.

Restos a pagar:

Uma vez empenhada a despesa e não sendo paga até o dia 31 de dezembro, será considerada como Restos a Pagar, para efeito do encerramento do exercício financeiro. Em outras palavras, uma vez empenhada a despesa, ela pertence ao exercício financeiro, onerando as dotações orçamentárias daquele exercício. (KOHAMA)

Lei 4.320/64 Art. 36. Consideram-se Restos a Pagar as despesas empenhadas, mas não pagas até o dia 31 de dezembro distinguindo-se as processadas das não processadas.

Passivos sem provisão orçamentária:

São as despesas executadas sem a emissão da nota de empenho, em descumprimento à Lei Orçamentária, pois não estava planejada e não respeita os trâmites legais. Esse tipo de despesa “maquia” o orçamento da organização para aquele exercício, distorcendo a realidade patrimonial da organização. Devemos observar que existe a obrigação técnica e funcional por parte do contador responsável em registar essa despesa na contabilidade, efetuando o reconhecimento da obrigação. Conforme lançamentos a seguir, vejamos:

D 3.X.X.X.X.XX.XX Variação Patrimonial Diminutiva 1.00
C 2.1.3.X.X.XX.XX Fornecedores e Contas a Pagar de Curto Prazo (p)* 1.00

* O “p” significa que o valor a pagar referente aos fornecedores não está empenhado.

O que ocorre na prática.

A falta de planejamento na administração, amadorismo dos gestores, falta de zelo com os recursos públicos, bem como outros fatores, que estão contribuindo para a geração de despesas sem provisão orçamentária. Como alternativa para tentar “resolver” a irresponsabilidade, gestores, que muitas vezes são mal assessorados, assumem dívidas através de termos confissão de dívida ou empenhando as despesas, normalmente, com os famosos “processos de gaveta”. São aquelas despesas sem provisão orçamentária, atropelando os trâmites legais da despesa pública.

Em 2009, o Tribunal de Contas da União (TCU) proferiu o Acórdão 451/2009 -TCU Plenário, que fez menção ao irrealismo orçamentário praticado no Brasil, assim, trouxemos alguns pontos do acórdão, os quais estão listados a seguir:

9.6.1. A partir desses precedentes que evidenciam a preocupação do Tribunal com esse tipo de endividamento que decorre do irrealismo do orçamento público, forçoso registrar que o equilíbrio das contas públicas não tem como alicerce a inadimplência deliberada em relação às obrigações com fornecedores de bens e serviços; (grifo nosso)

9.6.2. A Secretaria de Orçamento Federal, que adote medidas articuladas com todos os titulares dos Poderes e órgãos autônomos federais, além dos responsáveis pelas entidades da administração indireta que integram os orçamentos fiscal e/ou da seguridade social, a fim de que os orçamentos da União contemplem as despesas imprescindíveis ao funcionamento dos órgãos e entidades, de modo a evitar que essas despesas sejam “quase que automaticamente incorridas” sem que haja crédito orçamentário suficiente, fato que acarreta endividamento sem qualquer controle para a União; (grifo nosso)

9.7. Recomendar aos titulares dos Poderes e órgãos autônomos referidos no artigo 20 da LRF que:

9.7.1. adotem medidas com vistas a fortalecer os instrumentos de planejamento e controle da execução orçamentária, de forma a impedir que despesas dos órgãos e entidades da administração indireta a eles vinculados sejam executadas sem dotação orçamentária suficiente, prática essa em desacordo com as disposições do artigo 167, inciso II, da Constituição Federal e artigos 15, 16 e 37, inciso IV da LRF; (grifo nosso)

9.7.2. orientem os órgãos e, sobretudo, as entidades da administração indireta a eles vinculados, a registrarem o montante das despesas eventualmente executadas sem o devido crédito orçamentário, na Conta 2.1.2.1.1.11.00, disponível no Siafi para registro de “Fornecedores por Insuficiência de Créditos/Recursos”, sem prejuízo do disposto nos artigos 15, 16 e 37, inciso IV, da LRF; (grifo nosso)

A LRF, por sua vez, trata o tema de forma clara desde 2000. Equiparando as operações de crédito a assunção direta de compromisso, confissão de dívida ou operação assemelhada, com fornecedor de bens, mercadorias ou serviços, mediante emissão, aceite ou aval de títulos de crédito e a assunção de obrigação, sem autorização orçamentária, com fornecedores para pagamento a posteriori de bens e serviços. (grifo nosso)

Art. 37. Equiparam-se a operações de crédito e estão vedados:

III – assunção direta de compromisso, confissão de dívida ou operação assemelhada, com fornecedor de bens, mercadorias ou serviços, mediante emissão, aceite ou aval de título de crédito, não se aplicando esta vedação a empresas estatais dependentes;

IV – assunção de obrigação, sem autorização orçamentária, com fornecedores para pagamento a posteriori de bens e serviços.

 

Art. 29. Para os efeitos desta Lei Complementar, são adotadas as seguintes definições:

§1º  Equipara-se a operação de crédito à assunção, ao reconhecimento ou à confissão de dívidas pelo ente da Federação, sem prejuízo do cumprimento das exigências dos arts. 15 e 16.

Em 2017, o TCU retoma o assunto no ACÓRDÃO 7502/2017 – Primeira Câmara, quando recomenda que o Termo de Confissão de Dívida não tem a faculdade de regularizar os fatos passados, mas tão somente de dar quitação a um débito. O tema também foi tratado nos acórdãos TCU nº 666/2017 – Plenário; 7502/2017 – Primeira Câmara; 1716/2016 – Plenário.

Mas nem tudo pode ser previsto. Há casos em que a administração pública tem que agir, atuar de forma rápida para minimizar os impactos ao Estado e à sociedade. Nesses casos, o TCU já tem entendimentos pacificados, vejamos:

A execução de despesas e a posterior assunção da dívida sem provisão orçamentária poderá ser justificada, quando a despesa ocorrida for inadiável, imprevisível e urgente. Caso contrário, será tratado como irresponsabilidade fiscal, punível com multa e até cadeia para o gestor.

Acórdão 1.716/2016-TCU-Plenário

Em face de todo exposto, propõe-se submeter os presentes autos ao relator, Ministro Raimundo Carreiro, para:

Acórdão 1.716/2016-TCU-Plenário

 Em face de todo exposto, propõe-se submeter os presentes autos ao relator, Ministro Raimundo Carreiro, para:

a) com fundamento no art. 1º, inciso XVII e §2º, da Lei 8.443/1992, combinado com os arts. 264 e 265 do Regimento Interno do TCU, conhecer da presente consulta, para, no mérito, responder ao consulente que compete ao Presidente da República a análise de conveniência e oportunidade sobre abertura de crédito extraordinário quando a insuficiência de dotação puder potencialmente acarretar a descontinuidade de serviços públicos essenciais que devem ser obrigatoriamente assegurados pelo Estado, nos casos em que a insuficiência de dotação orçamentária possa gerar ônus para a União em razão da ocorrência de obrigação de despesa corrente de caráter inadiável independentemente da previsão de crédito orçamentário, o que levará ao inevitável reconhecimento e confissão de dívida nos termos do art. 29, § 1º da Lei Complementar 101/2000, devendo-se qualificar, caso a caso, as condições de imprevisibilidade e urgência;

Apesar de toda a base legal existente, infelizmente, ainda presenciamos gestores fazendo mau uso dos recursos públicos. Em recente publicação, o TCU relacionou mais de 30 mil gestores que estão com contas irregulares. Acesse aqui a listagem completa. (https://contasirregulares.tcu.gov.br/)

Abaixo apresentamos um quadro elaborado pela Secretaria do Tesouro Nacional (STN), que relaciona as infrações da Lei de Responsabilidade Fiscal e suas penalidades.

Infrações da Lei de Responsabilidade Fiscal e suas penalidades
Infração Sanção/Penalidade
Deixar de apresentar e publicar o Relatório de Gestão Fiscal, no prazo e com o detalhamento previsto na lei (LRF, artigos 54 e 55; Lei nº 10.028/2000, art. 5º, inciso I). Multa de 30% dos vencimentos anuais (Lei nº 10.028/2000, art. 5º, inciso I e § 1º). Proibição de receber transferências voluntárias e contratar operações de crédito, exceto as destinadas ao refinanciamento do principal atualizado da dívida mobiliária (LRF, art. 51, § 2º).
Ultrapassar o limite de Despesa Total com Pessoal em cada período de apuração (LRF, arts 19 e 20). Cassação do mandato (Decreto-Lei nº 201, art. 4º, inciso VII).
Expedir ato que provoque aumento da Despesa com Pessoal em desacordo com a lei (LRF, art. 21). Nulidade do ato (LRF, art. 21);Reclusão de um a quatro anos (Lei nº 10.028/2000, art. 2º).
Expedir ato que provoque aumento da Despesa com Pessoal nos cento e oitenta dias anteriores ao final do mandato do titular do respectivo Poder ou órgão (LRF, art. 21). Nulidade do ato (LRF, art. 21, § único); Reclusão de um a quatro anos (Lei nº 10.028/2000, art. 2º).
Deixar de adotar as medidas previstas na LRF, quando a Despesa Total com Pessoal do respectivo Poder ou órgão exceder a 95% do limite (LRF, art. 22). Reclusão de um a quatro anos (Lei nº 10.028/2000, art. 2º). Proibições previstas em lei (LRF, art. 22, § único).
Deixar de adotar as medidas previstas na lei, quando a Despesa Total com Pessoal ultrapassar o limite máximo do respectivo Poder ou órgão (LRF, art. 23). Reclusão de um a quatro anos (Lei nº 10.028/2000, art. 2º).
Manter gastos com inativos e pensionistas acima do limite definido em lei (LRF, artigos 18 a 20; art. 24, § 2º; art. 59, § 1º, inciso IV). Cassação do mandato (Decreto-Lei nº 201, art. 4º, inciso VII).
Não cumprir limite de Despesa Total com Pessoal em até dois anos, caso o Poder ou órgão tenha estado acima desse limite em 1999 (LRF, art. 70). Proibição de receber transferências voluntárias, contratar operações de crédito e de obter garantias (LRF, art. 23, § 3º). Cassação do mandato (Decreto-Lei nº 201, art. 4º, inciso VII).
Não cumprir, até 2003, o limite de Despesa Total com Pessoal do exercício em referência que não poderá ser superior, em percentual da Receita Corrente Líquida, a despesa verificada no exercício imediatamente anterior, acrescida de até dez por cento, se esta for inferior ao limite definido em lei (LRF, art. 71). Cassação do mandato (Decreto-Lei nº 201, art. 4º, inciso VII).
Deixar de reduzir o montante da Dívida Consolidada que exceda o respectivo limite, no prazo previsto em lei (LRF, art. 31, § 1º). Detenção de três meses a três anos, perda do cargo e inabilitação para a função por cinco anos (Lei nº 10.028/2000, art. 4º, inciso XVI). Proibição de realizar operação de crédito, enquanto perdurar o excesso. Obrigatoriedade de obtenção de resultado primário, com limitação de empenho (LRF, art. 31, § 1º).
Exceder, ao término de cada ano, o refinanciamento do principal da dívida mobiliária do exercício anterior (LRF, art. 29, § 4º). Cassação do mandato (Decreto-Lei nº 201, art. 4º, inciso VII).
Não obter o resultado primário necessário para recondução da dívida aos limites (LRF, art. 31,§1º, inciso II). Multa de 30% dos vencimentos anuais (Lei nº 10.028/2000, art. 5º, inciso III e § 1º).
Ultrapassar o prazo para o retorno da Dívida Mobiliária e das Operações de Crédito aos limites (LRF, art. 31, §§ 2º e 3º). Cassação do mandato (Decreto-Lei nº 201, art. 4º, inciso VII). Proibição de receber transferências voluntárias (LRF, art. 31, §§ 2º e 3º).
Conceder Garantia em desacordo com a lei (LRF, art. 40). Cassação do mandato (Decreto-Lei nº 201, art. 4º, inciso VII).
Conceder garantia sem o oferecimento de contragarantia determinada pela lei (LRF, art. 40, § 1º). Detenção de três meses a um ano (Lei nº 10.028/2000, art. 2º).
Conceder garantia acima dos limites fixados pelo Senado Federal (LRF, art. 40 § 5º). Nulidade do ato (LRF, art. 40 § 5º). Cassação do mandato (Decreto-Lei nº 201, art. 4º, inciso VII).
As entidades da administração indireta, inclusive suas empresas controladas e subsidiárias concederem garantia, ainda que com recursos de fundos (LRF, art. 40, § 6º). Cassação do mandato (Decreto-Lei nº 201, art. 4º, inciso VII).
Não ressarcir pagamento de dívida honrada pela União ou Estados, em decorrência de garantia prestada em Operação de Crédito (LRF, art. 40, § 9º). Condicionamento de transferências constitucionais para o ressarcimento. Não ressarcir pagamento de dívida honrada pela União ou Estados (LRF, art. 40, § 9º).
Não liquidar a dívida total que tiver sido honrada pela União ou por Estado, em decorrência de garantia prestada em Operação de Crédito (LRF, art. 40, § 10º). Suspensão de acesso a novos financiamentos (LRF, art. 40, § 10º).
Contratar Operação de Crédito por Antecipação de Receita Orçamentária, em desacordo com a lei (LRF, art. 38). Cassação do mandato (Decreto-Lei nº 201, art. 4º, inciso VII).
Realizar Operação de Crédito fora dos limites estabelecidos pelo Senado Federal (LRF, art. 32, § 1º, inciso III). Detenção de três meses a três anos, perda do cargo e inabilitação para a função por cinco anos (Lei nº 10.028/2000, art. 4º, inciso XVI).
Realizar Operação de Crédito com outro ente da Federação, ainda que sob a forma de novação, refinanciamento ou postergação de dívida contraída anteriormente (LRF, art. 35). Detenção de três meses a três anos, perda do cargo e inabilitação para a função por cinco anos (Lei nº 10.028/2000, art. 4º, inciso XVI).
Não liquidar integralmente as Operações de Crédito por Antecipação de Receita Orçamentária, inclusive os respectivos juros e demais encargos, até o encerramento do exercício financeiro, especificamente até o dia 10 de dezembro de cada ano (LRF, art. 38, inciso II). Detenção de três meses a três anos, perda do cargo e inabilitação para a função por cinco anos (Lei nº 10.028/2000, art. 4º, inciso XVI).
Receita de Operações de Crédito em montante superior ao das despesas de capital, no projeto da lei orçamentária (LRF, art. 12, § 2º). Cassação do mandato (Decreto-Lei nº 201, art. 4º, inciso VII).
Aplicar Disponibilidade de Caixa em desacordo com a lei. (LRF, art. 43, §§ 1º e 2º). Cassação do mandato (Decreto-Lei nº 201, art. 4º, inciso VII).
Não depositar, em conta separada das demais disponibilidades de cada ente, as Disponibilidades de Caixa dos regimes de previdência social e não aplicá-las nas condições de mercado, com observância dos limites e condições de proteção e prudência financeira (LRF, art. 43, § 1º). Cassação do mandato (Decreto-Lei nº 201, art. 4º, inciso VII).
Aplicar Disponibilidade de Caixa dos regimes de previdência social em títulos estaduais ou municipais, ações e outros papéis de empresas controladas e conceder empréstimos aos segurados e ao Poder Público (LRF, art. 43, § 2º). Cassação do mandato (Decreto-Lei nº 201, art. 4º, inciso VII).
Inscrever, em Restos a Pagar, despesa que não tenha sido previamente empenhada ou que exceda o limite estabelecido na lei (LRF, art. 42 e art. 55, inciso III, alínea “b”). Detenção de seis meses a dois anos (Lei nº 10.028/2000, art. 2º, inciso XVI).
Não cumprir, até 2002, o limite de Despesa com Serviços de Terceiros do exercício em referência que não poderá ser superior, em percentual da Receita Corrente Líquida, a despesa verificada no exercício de 1999 (LRF, art. 72). Cassação do mandato (Decreto-Lei nº 201, art. 4º, inciso VII).

Disponível em: http://www.tesouro.fazenda.gov.br/-/infracoes-da-lei-de-responsabilidade-fiscal-e-suas-penalidades

Referências

KOHAMA, Heilio. Contabilidade Pública – Teoria e Prática, 15ª edição. Atlas.

ANDRADE, Nilton Aquino. Contabilidade Pública na Gestão Municipal, 6ª edição. Atlas 2016.

SILVA, Valmir Leôncio. A Nova Contabilidade Aplicada ao Setor Público: Uma Abordagem Prática, 3ª edição. Atlas, 2014.

CARVALHO, Deusvaldo: Manual completo de contabilidade pública. 4ª edição, Impetus, 2017.

BRASIL, Secretaria do Tesouro Nacional, http://www.tesouro.fazenda.gov.br/-/infracoes-da-lei-de-responsabilidade-fiscal-e-suas-penalidades

Kleber Marques

É Contador Público Federal no IFPB - Instituto Federal da Paraíba - possui graduação em Ciências Contábeis pela UFPB e Especialização em Perícia Contábil pela UnP. Há dez anos, responde pela Contabilidade do IFPB, assessorando a gestão com informações em apoio ao processo de tomada de decisões e à adequada prestação de contas. Possui experiência na área de CASP, Orçamento, Finanças e Administração Pública. É responsável pela elaboração e divulgação dos RCPG – Relatórios Contábeis de Propósito Geral do IFPB. Em recentes acórdãos nº 550/2018 e nº 2.377/2017 - TCU - Plenário, o Tribunal de Contas da União, menciona seu trabalho publicado pela Contabilidade do Campus João Pessoa.

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